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Le régime fiscal de l’entreprise et du chef d’entreprise


1 - L’imposition des bénéfices de l’entreprise

1.1 - Principe de détermination du bénéfice

Le bénéfice de l’entreprise est déterminé par la tenue de la comptabilité. Du résultat comptable, après quelques retraitements, découle en effet le résultat fiscal qui sert de base d’imposition.

La comptabilité d’une entreprise commerciale, industrielle ou artisanale est tenue à partir d’une comptabilité d’engagements, c’est-à-dire en prenant en considération ses créances et ses dettes. Il n’est pas tenu compte des dates de règlement mais de la date de la réalisation effective de l’opération. Ainsi, par exemple, une vente est rattachée à l’exercice comptable au cours duquel la marchandise est livrée et non à celui pendant lequel le règlement de la facture est perçu. De même, si des prestations sont rendues avant la clôture d’un exercice, mais qu’elles n’ont pas encore donné lieu à facturation, elles doivent être tout de même prises en compte pour la détermination du résultat.

En revanche, les entreprises individuelles entrant dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC) déterminent en principe leur bénéfice d’après une comptabilité de trésorerie ; en pratique, cela concerne essentiellement les professions libérales. Seules les opérations effectivement encaissées et décaissées sont alors retenues pour le calcul du résultat.

Dans les deux cas, le résultat de l’entreprise est déterminé par différence entre le chiffre d’affaires et l’ensemble des charges de l’entreprise. Seuls les montants hors taxes sont pris en compte, la TVA étant neutre pour l’entreprise (sauf si celle-ci n’est pas assujettie à cet impôt).

Parmi les charges figurent notamment :

- Les achats revendus : les achats de marchandises destinées à la revente ou à être intégrées au processus de production sont pris en compte au fur et à mesure de leur revente. Ainsi, les marchandises acquises sur l’exercice mais conservées en stock ne viennent pas s’imputer sur le bénéfice ; cette augmentation du stock contribue à accroître le patrimoine de l’entreprise.

- L’ensemble des frais généraux, et parmi ceux-ci les frais de personnel, qui diffèrent selon la structure juridique de l’entreprise : dans une entreprise individuelle, ils n’incluent pas la rémunération du chef d’entreprise mais uniquement ses charges sociales ; dans une société, la rémunération et les charges sociales du dirigeant sont comprises dans ce poste.

- Les amortissements : ils correspondent à la dépréciation théorique du matériel dont l’entreprise est propriétaire et qu’elle utilise pendant plusieurs années. Ainsi, les investissements ne viennent pas s’imputer directement sur le résultat de l’entreprise, mais sont pris en compte par le biais de leur amortissement qui représente une charge tout au long de la vie du bien.

Exemple :une voiture, dont la durée de vie est de quatre ans, ne sera pas comptabilisée en charge sur l’exercice de son acquisition mais amortie à hauteur de 25 % par an et déduite en principe pour ce montant chaque année du résultat de l’entreprise.

- L’impôt sur les bénéfices : dans une entreprise dont le bénéfice est soumis à l’impôt sur le revenu (entreprise individuelle, certaines sociétés), l’impôt sur le bénéfice est exclu des charges déductibles de l’entreprise.

Ce résultat est déterminé à la fin de chaque exercice comptable lors de l’établissement du bilan. Il fait l’objet d’une déclaration à l’administration par le biais d’imprimés spécifiques qui composent la « liasse fiscale ».

L’exercice comptable : durée et date de clôture, des choix à fairePériodiquement, une entreprise doit arrêter ses comptes, établir son bilan. La période comprise entre deux arrêtés de comptes s’appelle un exercice comptable.L’exercice comptable a, en principe, une durée de douze mois. Toutefois, le premier exercice d’activité peut avoir une durée différente, plus ou moins longue, sans pouvoir excéder vingt-quatre mois.En pratique, il est préférable de fixer la date de clôture de son entreprise à une période de faible niveau d’activité si celle-ci fluctue selon les saisons. En effet, à ce moment de l’année, les stocks seront faibles et le niveau des créances clients peu élevé ; cela permet de présenter un bilan plus favorable.Pour fixer la date de clôture, il faut aussi connaître et prendre en compte certains paramètres fiscaux.Dans une société soumise à l’impôt sur les sociétés, l’impôt est dû par exercice comptable, quelle que soit la date de clôture. Le choix de cette date n’emporte donc pas de conséquence directe sur le montant de l’impôt dû.Dans une entreprise individuelle, ou dans une société soumise à l’impôt sur le revenu, la base imposable du contribuable est déterminée par année civile et elle correspond au montant du résultat de l’exercice clos au cours de l’année civile considérée. Toutefois, pour le premier exercice d’activité, si celui-ci est à cheval sur deux années civiles (cas d’une date de clôture différente du 31 décembre), le contribuable doit arrêter un résultat provisoire au 31 décembre de la première année, qui sert de base d’imposition pour ce millésime.Dans ce cas, la deuxième année, la base d’imposition est constituée du bénéfice de l’exercice diminué du bénéfice provisoire. En définitive, pour les années 1 et 2, les bases d’imposition correspondent à des périodes inférieures à douze mois. Ces bases servant également au calcul des cotisations sociales de l’exploitant, un exercice décalé permet donc souvent d’alléger les charges fiscales et sociales au début de l’activité.

1.2 - L’imposition des bénéfices dans l’entreprise individuelle

Lorsque l’entreprise est exploitée sous forme individuelle, le bénéfice de l’entreprise est imposé au niveau du foyer fiscal de l’exploitant.

Ce résultat imposable correspond au résultat dégagé par l’entreprise, qu’il soit prélevé ou non par l’exploitant ; il est déterminé après déduction des cotisations sociales du chef d’entreprise mais pas de la rémunération qu’il s’alloue.

Lorsque l’entreprise dégage un résultat déficitaire, celui-ci s’impute sur le revenu global du chef d’entreprise, c’est-à-dire sur les autres revenus de son foyer. Au cas où ceux-ci seraient insuffisants, le solde est reportable sur les revenus des années suivantes, sans limitation de durée. Cette imputation des déficits est propre aux entreprises individuelles ; dans le cadre d’une création, les premiers mois d’activité étant parfois difficiles et pouvant donc générer des pertes, l’imputation de celles-ci sur le revenu global constitue un avantage très appréciable. La loi permet toutefois au chef d’entreprise individuelle d’opter pour le régime d’imposition des bénéfices des sociétés s’il juge cela plus profitable.

1.3 - L’imposition des bénéfices dans une société

Lorsque l’activité est exercée à travers une société, le régime d’imposition est différent : la société est en principe assujettie à l’impôt sur les sociétés. Néanmoins, dans certains cas, le résultat est soumis à l’impôt sur le revenu comme celui d’une entreprise individuelle : il en est ainsi pour les EURL n’ayant pas opté à l’impôt sur les sociétés ou les SARL dites de famille ayant opté à l’impôt sur le revenu. De même, la loi permet, sous certaines conditions, aux SAS et SARL non cotées, créées depuis moins de cinq ans, d’opter pour le régime des sociétés de personnes.

Hormis ces cas particuliers, du fait de la séparation patrimoniale découlant de la création de la société, une imposition est établie au nom de celle-ci, sur son propre résultat. Ne sont imposés au niveau du foyer fiscal de l’exploitant que les revenus qu’il a effectivement prélevés, la part de bénéfices restant dans la société n’étant pas taxée à son niveau. Pour cette raison, l’exercice sous forme de société est souvent avantageux en cas d’endettement. En effet, le bénéfice, servant en partie au remboursement de l’emprunt, ne peut pas être totalement prélevé par le dirigeant. Grâce à l’écran de la société, le dirigeant n’est pas imposé sur la quote-part de bénéfice qu’il ne prélève pas et qui reste investie dans sa société.

Autre particularité, le résultat de la société est déterminé après déduction de la rémunération du dirigeant et des charges sociales qui s’y rapportent. Il est soumis à l’impôt sur les sociétés au taux suivant :

- 15 % jusqu’à 42 500 € (taux réservé aux PME dont le CA HT < 10 M€ et sous réserve d’une condition de libération et de détention du capital pour les sociétés) ;

- 25 % au-delà de 42 500 €.

Et lorsque le résultat est déficitaire, il se reporte sur les résultats des exercices suivants et s’impute sur les bénéfices futurs sans limitation de durée.

Au niveau du dirigeant, les rémunérations perçues sont imposées dans la catégorie des traitements et salaires et ouvrent droit à un abattement de 10 % pour frais professionnels (sauf option pour la déduction des frais réels).

Le bénéfice de la société, une fois l’impôt sur les sociétés payé, peut soit être laissé investi dans l’entreprise (inscription en réserves), soit faire l’objet d’une distribution de dividendes totale ou partielle. Cette distribution est alors imposée entre les mains de l’associé qui la perçoit : elle est soumise à un prélèvement forfaitaire unique de 30 % incluant impôt sur le revenu (12,8 %) et prélèvements sociaux (17,2 %). Toutefois, si cela se révèle être plus favorable au contribuable, cette distribution peut rester soumise au barème progressif : la somme versée bénéficie alors d’un abattement à hauteur de 40 % de leur montant. La somme nette ainsi obtenue est soumise à l’impôt sur le revenu. Ces dividendes sont également soumis à la cotisation sociale généralisée (CSG) et autres prélèvements sociaux, au taux cumulé de 17,2 % appliqués sur le montant net perçu avant tout abattement. Dans les deux hypothèses, ces 17,2 % sont retenus à la source par la société qui distribue les dividendes.

Dans les SARL et EURL assujetties à l’IS, les dividendes qui dépassent 10 % du capital et des comptes courants des associés sont assujettis aux cotisations sociales. Dans ce cas, ils échappent aux prélèvements sociaux de 17,2 %, quel que soit le régime fiscal choisi.

Rémunération ou dividendes : quel est le bon choix ?Le dirigeant d’une société, dès lors qu’il possède la quasi-totalité du capital, a l’opportunité de choisir entre deux types de revenus :- soit une rémunération qui constitue une charge comptable de sa société ;- soit limiter le montant de sa rémunération pour que sa société réalise un bénéfice plus élevé et s’attribuer celui-ci sous forme de dividendes.C’est pourquoi un arbitrage mérite souvent d’être fait en mesurant toutes les conséquences de chacune des options possibles. Il faut notamment bien avoir à l’esprit que :• la rémunération est prélevée tout au long de l’exercice, alors que les dividendes ne peuvent être distribués qu’après la clôture des comptes, une fois les comptes approuvés par l’assemblée générale réunissant l’ensemble des associés ;• la rémunération est soumise aux cotisations sociales selon le régime dont dépend le dirigeant (salarié ou indépendant). Ces cotisations sont en principe prises en charge par la société. Les dividendes, eux, sont assujettis à la seule CSG et aux prélèvements sociaux associés. En contrepartie, bien évidemment, les dividendes n’ouvrent droit à aucune couverture sociale ; il est donc fortement déconseillé de recourir exclusivement à ce mode de rémunération, ne serait-ce que pour préparer sa retraite. Toutefois, dans les EURL et SARL assujetties à l’IS, comme vu précédemment, leurs dividendes sont, dès lors qu’ils dépassent 10 % du capital social et des comptes courants, soumis aux cotisations sociales. Ils ne sont alors plus soumis à la CSG réservée aux revenus patrimoniaux.• au plan fiscal, la rémunération bénéficie d’une déduction forfaitaire de 10 % alors que les dividendes sont taxés soit forfaitairement, soit avec une réfaction de 40 %. Exemple : M. Paul est gérant associé unique d’une EURL ayant opté à l’impôt sur les sociétés.Cette société dégage un bénéfice de 100 000 € avant rémunération du dirigeant. M. Paul souhaite s’attribuer la totalité de ce résultat à titre personnel.M. Paul est marié et a deux enfants. Ses revenus sont les seuls revenus du foyer.Comparons les différentes options possibles (le tableau qui suit expose et compare les conséquences des trois options possibles) :- soit il prélève 100 % de ce bénéfice sous forme de rémunération et de charges sociales, le solde de bénéfice est donc nul ;- soit il prélève ce bénéfice en partie sous forme de rémunération et de charges sociales, le solde sous forme de dividendes ;- soit il ne prélève aucune rémunération – la société dégageant un bénéfice important soumis à l’impôt sur les sociétés – et le net est distribué sous forme de dividendes.Par simplification, nous ferons ici abstraction des charges sociales sur dividendes qui, sous certaines conditions, peuvent être dues.

Tableau comparatif : dividendes ou primes ?
CHOIX RETENU
100 % rémunérationPanachage rémunération-dividendes100 % dividendes
 AU NIVEAU DE L’EURL 
 Résultat avant rémunération (en €)  100 000  100 000  100 000 
Rémunération nette-75 000-35 000
Charges sociales-25 000-15 000
Résultat avant impôt-50 000100 000
Impôt sur les sociétés--8 250-20 750
 Résultat après impôt  -  41 750  79 250 
Dividendes-41 75079 250
 AU NIVEAU DE M. PAUL 
 Base imposable Rémunération nette75 00035 000-
Abattement 10 %-7 500-3 500-
Base imposable rémunération67 50031 500-
Dividendes perçus-41 75079 250
Impôt dû sur rémunération (barème progressif)6 00000
Prélèvement forfaitaire sur dividendes (1)-12 52523 775
 Total net perçu Rémunération nette75 00035 000-
Dividendes-41 75079 250
Impôt dû-6 000-12 525-23 775
 Net disponible  (2) 69 000  64 225  55 475 
(1) sous réserve que l’option à l’impôt au barème progressif après abattement de 40 % ne soit pas plus favorable.
2) Avant incidence éventuelle des charges sociales sur dividendes.

1.4 - Exemple d’imposition du bénéfice

Exercice de l’activité sous la forme d’une entreprise individuelle

Prenons l’exemple d’un couple marié ayant deux enfants : Madame est salariée, son salaire net est de 20 000 € par an. Sa base imposable est donc de 18 000 €, après l’application de l’abattement de 10 % réservé aux salariés.

Monsieur exploite une entreprise individuelle, son bénéfice s’élève à 60 000 € par an. Il est adhérent d’un centre de gestion agréé.

Parce que l’entreprise a besoin d’une partie de sa trésorerie pour rembourser ses emprunts bancaires, Monsieur ne prélève chaque année que 30 000 € sur le bénéfice de l’entreprise pour ses besoins personnels.

Calcul du net disponible (en euros)
 Base imposable du foyer : 
Madame18 000
Monsieur60 000
Total imposable78 000
Soit un impôt de9 100
 Net disponible du foyer : 
Madame20 000
Monsieur30 000
Impôt sur le revenu-9 100
Net disponible40 900

Exercice de l’activité sous la forme d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés, détenue par le foyer à 100 %

La situation est alors la suivante en prenant la même hypothèse de bénéfice que ci-dessus (60 000 €) : une rémunération de gérant pour Monsieur est fixée à 20 000 € et un prélèvement en complément de revenus en fin d’exercice sous forme de dividendes est prévu. Le dirigeant veille à ne pas trop distribuer pour laisser dans la société les 30 000 € indispensables au remboursement de l’emprunt, comme dans le cas de l’entreprise individuelle. Par ailleurs, ses charges sociales diminuent de 13 000 € dans la mesure où la base de cotisations est réduite à la somme prélevée à titre de rémunération.

• Au niveau de la société :

Calcul du résultat net de la société (en euros)
Bénéfice avant rémunération60 000
Rémunération-20 000
Économie de charges sociales13 000
Bénéfice avant impôt53 000
Impôt sur les sociétés9 000
 Résultat net  44 000 
Dont 14 000 € distribuables sous forme de dividendes, soit le résultat diminué du capital remboursé sur l’emprunt (30 000 €).(1) 44 000 - 30 000
(2) sous réserve que l’option à l’impôt au barème progressif après abattement de 40 % ne soit pas plus favorable.
(3) hors éventuelle incidence des charges sociales sur dividendes dues sous certaines conditions.

• Au niveau du foyer du dirigeant :

Calcul du résultat net de la société (en euros)
 Base imposable du foyer Madame18 000
MonsieurRémunération nette20 000
Abattement 10 %-2 000
Rémunération imposable18 000
Dividendes14 000(1)
 Total rémunération imposable du foyer  36 000 
 Impôt sur le revenu  0 
 Prélèvement forfaitaire sur dividendes  (2) 4 200 
 Net disponible du foyer Madame18 000
MonsieurRémunération20 000
Dividendes14 000
Impôt sur le revenu0
Prélèvement forfaitaire unique-4 200
Net disponible (3)47 800
Dont 14 000 € distribuables sous forme de dividendes, soit le résultat diminué du capital remboursé sur l’emprunt (30 000 €).(1) 44 000 - 30 000
(2) sous réserve que l’option à l’impôt au barème progressif après abattement de 40 % ne soit pas plus favorable.
(3) hors éventuelle incidence des charges sociales sur dividendes dues sous certaines conditions.

Ainsi, dans cet exemple, le choix de l’exercice de l’activité sous la forme d’une société assujettie à l’impôt sur les sociétés génère au niveau du foyer du créateur des revenus nets disponibles après impôt significativement plus importants puisqu’ils passent de 40 900 € en entreprise individuelle à 47 800 € en société, soit une différence de plus de 16 %. L’activité, quant à elle, dégage toujours les mêmes ressources financières permettant de rembourser son emprunt.

Il ne faut toutefois pas tirer de cet exemple de conclusion de principe, chaque cas d’espèce ayant ses particularités. Cette analyse doit donc être systématiquement menée en fonction des données propres à chaque projet.

1.5 - Le choix du régime fiscal

Les petites entreprises relevant de l’impôt sur le revenu bénéficient de dispositions particulières qui leur permettent d’alléger les obligations fiscales auxquelles elles sont en principe soumises. Ces dispositions se rapportent au régime d’imposition, c’est-à-dire à l’ensemble des obligations déclaratives et des règles d’imposition qui trouvent à s’appliquer. Elles diffèrent en fonction de la taille de l’entreprise, taille estimée par référence au chiffre d’affaires réalisé. Étant précisé que les entreprises qui souhaitent relever d’un autre régime que le régime simplifié applicable normalement peuvent, sous certaines conditions, exercer des options en ce sens.

Les limites d’application des régimes

Trois régimes d’imposition cohabitent : le régime micro-entreprise, réservé aux très petites structures ; le régime simplifié, ouvert aux petites entreprises ; et le régime du réel normal, qui s’impose à toutes les autres. L’application de ces régimes dépend de seuils qui varient selon la nature de l’activité. On distingue en effet à ce titre :
- les entreprises de vente de marchandises, de fournitures ou de denrées à consommer sur place ou de fourniture de logements ;
- les entreprises réalisant des prestations de services.

Le tableau ci-après synthétise le régime applicable selon la taille et l’activité de l’entreprise.

Régime fiscal applicable selon le chiffre d’affaires
Chiffre d’affaires HT(1)Régime applicable
Droit communSur option
Entreprises de négoce, vente sur place, fourniture de logementsInférieur à 91 900 €Franchise de TVARégime simplifié ou réel normal
Inférieur à 188 700 €Micro-BIC(2)
De 188 700 à 840 000 €Régime simplifié (RSI)Régime réel normal
Au-delà de 840 000 €Régime réel normal-
Prestataires de servicesInférieur à 36 800 €Fanchise de TVARégime simplifié ou réel normal
Inférieur à 77 700 €Micro-BIC/BNC(3)
De 77 700 à 254 000 €Régime simplifié (RSI)Régime réel normal
Au-delà de 254 000 €Régime réel normal-
(1) Les seuils de chiffre d’affaires s’apprécient hors taxes et par référence à l’année précédente, ramenée sur 12 mois si la durée effective d’exploitation est supérieure ou inférieure.
(2) BIC : bénéfices industriels et commerciaux.
(3) BNC : bénéfices non commerciaux.

L’option pour un régime autre que celui applicable normalement doit être exercée dès le début de l’activité en matière de taxe sur la valeur ajoutée, celle pour le régime d’imposition des bénéfices jusqu’au dépôt de la première déclaration de résultat. En pratique, cette dernière option est toutefois généralement exercée lors des formalités d’inscription de l’entreprise.

Ces options sont exercées, selon les cas, pour une durée de deux ans ou d’un an, reconductibles tacitement. Si aucun formalisme n’est prévu par la loi, il est néanmoins prudent d’expédier une lettre recommandée afin d’en conserver un justificatif.

Les conséquences du régime d’imposition

 Le régime micro-BIC/BNC 

Dans ce régime réservé aux très petites entreprises, les charges sont évaluées forfaitairement par rapport au chiffre d’affaires réalisé, ce qui n’est pas la règle dans les deux autres régimes. Cela permet, entre autres, un allègement très significatif du formalisme déclaratif. Les abattements forfaitaires sont les suivants en fonction du type d’activité développée :

Pour le régime micro-Bic : activités de ventes à emporter ou à consommer sur place et de fourniture de logements : 71 % ; prestations de services autres que fourniture de logements : 50 %.

Pour le régime micro-BNC : 34 %.

Ce régime – qui présente donc l’avantage de simplifier grandement les obligations du chef d’entreprise – emporte toutefois certains inconvénients. Il doit donc être adopté après mûre réflexion.

En effet, le taux forfaitaire de charges peut parfois être inférieur à ce qui ressort de la réalité économique du poids des charges d’exploitation.

Par ailleurs, le régime micro exclut l’exploitant du bénéfice des mesures d’allègement réservées sous certaines conditions aux entreprises nouvelles.

D’autre part, il exclut la possibilité d’imputer des déficits sur les autres revenus du foyer de l’exploitant.

Enfin, ce régime présente l’inconvénient de ne pas obliger à la tenue d’une véritable comptabilité ; il n’incite donc pas le dirigeant à mettre en place de réels outils de gestion, ce qui est dangereux.

En définitive, ce régime est à réserver aux très petites entreprises, dans des cas bien particuliers.

Régime du micro-entrepreneur (anciennement auto-entrepreneur) : le versement forfaitaire fiscal libératoire des micro-entreprises

La loi a institué un dispositif de versement forfaitaire fiscal en faveur des petits entrepreneurs individuels placés sous le régime de la micro-entreprise. Ces contribuables peuvent opter pour le versement forfaitaire de leur impôt sur le revenu (à condition que le revenu fiscal de référence de leur foyer fiscal ne dépasse pas un seuil déterminé par part de quotient familial). Le taux de prélèvement mensuel ou trimestriel varie selon la nature de l’activité :
- 1 % pour les entreprises ayant une activité de vente de négoce, vente sur place, fourniture de logements ;
- 1,7 % pour les prestataires de services ;
- 2,2 % pour les titulaires de bénéfices non commerciaux.

Le créateur d’entreprise qui souhaite exercer cette option doit le notifier au plus tard le dernier jour du 3e mois suivant la date de création.

Dès son début d’application, ce dispositif a connu un véritable succès, succès confirmé depuis. Il faut toutefois rester très vigilant à l’égard de ce régime qui nie la réalité économique de l’entreprise par un mécanisme de taxation forfaitaire et une quasi-dispense de terme de comptabilité. Ce statut ne doit être réservé qu’à des très petites structures, sans besoin de gestion. Dans les autres cas, bien souvent, comme le régime du micro BIC/BNC, il faut lui préférer l’un des régimes décrits ci-après.

 Le régime simplifié et le régime réel normal d’imposition 

Dans ces deux régimes, il est tenu compte des produits et des charges réellement dégagés et engagés par l’entreprise. Principale différence entre ces deux régimes : l’application du régime simplifié permet de bénéficier de mesures d’allègement au regard des obligations déclaratives de fin d’année.

La facture électroniqueToutes les entreprises établies en France et assujetties à la TVA, qu’elles en soient redevables ou non (y compris donc celles relevant de la franchise en base), seront bientôt tenues de recourir à la facturation électronique pour les opérations qu’elles réaliseront avec d’autres entreprises assujetties ainsi qu’à un reporting électronique pour les opérations effectuées avec des personnes non assujetties (particuliers notamment...) et/ou des assujettis étrangers. Un calendrier de mise en oeuvre progressif était prévu, à compter du 1er juillet 2024 et jusqu’au 1er janvier 2026, selon la taille des entreprises. Mais l’entrée en vigueur de cette réforme a été reportée, selon la nature de l’obligation et la taille de l’entreprise, au 1er septembre 2026 ou au 1er septembre 2027.

Article du 17/01/2024 - © Copyright Les Echos Publishing - 2024